Дмитрий Малютин, Инна Бацылева, руководитель налоговой практики КСК групп
Способы контроля государства над доходами и расходами физических лиц можно условно разделить на законодательно установленные и иные. О том, какие механизмы контроля предусматривает налоговое законодательство, пойдет речь в данном материале.
Особо следует подчеркнуть то, что приведенные ниже способы контроля нередко используются в совокупности, что, в конечном итоге, приводит к выявлению нелегализованного дохода физических лиц.
Напомним, что на основании п.1 ст. 86 НК РФ с 1 июля 2014 года банки обязаны сообщать в налоговый орган по месту своего нахождения информацию в отношении физических лиц:
- об открытии/закрытии счета, вклада (депозита),
- об изменении реквизитов счета, вклада (депозита).
Информация сообщается в электронной форме в течение трех дней со дня соответствующего события.
До 1 июля 2014 года указанная обязанность в отношении физического лица отсутствовала. Банки должны были сообщать указанную информацию исключительно в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей.
Кроме того, на основании п. 2 ст. 86 НК РФ с 1 июля 2014 года банки обязаны выдавать налоговым органам в отношении физических лиц:
- справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке;
- справки об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах);
- выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) физических лиц.
При этом условием для выдачи данных справок является:
- согласие руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя (заместителя руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов;
- проведение налоговой проверки этого физического лица либо истребование документов (информации) в соответствии с п.1 ст. 93.1 НК РФ («встречная» проверка контрагента, истребование информации о конкретной сделке).
Самостоятельным основанием для истребования у банков указанных справок является наличие запроса уполномоченного органа иностранного государства в случаях, предусмотренных международными договорами РФ.
Напомним, что до 1 июля 2014 года выдача справок в отношении физических лиц была возможна только на основании запроса уполномоченного органа иностранного государства в случаях, предусмотренных международными договорами РФ.
Следует отметить, что с 1 января 2015 года у физических лиц – владельцев зарубежных счетов появилась новая обязанность – они обязаны предоставлять в налоговый орган по месту своего учета:
- отчеты о движении средств по счетам (вкладам) в зарубежных банках;
- подтверждающие проведенные операции документы.
Соответствующие изменения были внесены Федеральным законом от 21.07.2014 N 218-ФЗ в п.7 ст. 12 Закона о валютном регулировании и валютном контроле.
Однако на настоящий момент для физических лиц не утверждена ни форма указанного отчета, ни периодичность его предоставления (учитывая данное обстоятельство, в конце апреля 2015 года ФНС России проинформировала налоговые органы и физических лиц об отсутствии обязанности предоставить соответствующий отчет до утверждения Правительством РФ формы указанного отчета). Кроме того, ответственность за неисполнение указанной обязанности также не предусмотрена действующим законодательством.
Другим законодательно установленным способом контроля является возможность проведения выездной налоговой проверки в отношении физического лица.
Зачастую сам факт проведения выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика-физического лица вызывает удивление. Между тем, данная возможность прямо предусмотрена НК РФ.
Так, в силу прямого указания ст. 19 НК РФ налогоплательщиками признаются как организации, так и физические лица – в указанной статье отсутствует указание на то, что в качестве таковых рассматриваются исключительно физические лица, имеющие статус индивидуального предпринимателя.
Согласно п.2 ст. 89 НК РФ решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации или по месту жительства физического лица.
Необходимо сразу оговориться – выездная налоговая проверка организации не может приравниваться к выездной налоговой проверке физического лица. Учитывая специфику субъекта, следует говорить о ряде ограничений.
На основании ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Таким образом, одним из квалифицирующих признаков выездной налоговой проверки является ее проведение на территории налогоплательщика.
В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
На основании п. 13 ст. 89 НК РФ должностные лица налоговых органов могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также осматривать производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (ст. 92 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе осматривать территории, помещения налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документы и предметы.
Согласно п. 14 ст. 89 НК РФ при наличии у осуществляющих выездную налоговую проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены, производится выемка этих документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ.
В силу ст. 25 Конституции РФ жилище неприкосновенно. Никто не вправе проникать в жилище против воли проживающих в нем лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения. На основании п.5 ст. 91 НК РФ доступ должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физических лиц иначе как в случаях, установленных федеральным законом, или на основании судебного решения не допускается.
В соответствии с примечанием к ст. 139 УК РФ (устанавливает уголовную ответственность за нарушение неприкосновенности жилища) под жилищем понимаются индивидуальный жилой дом с входящими в него жилыми и нежилыми помещениями, жилое помещение независимо от формы собственности, входящее в жилищный фонд и пригодное для постоянного или временного проживания, а равно иное помещение или строение, не входящее в жилищный фонд, но предназначенное для временного проживания.
Таким образом, ограничения при проведении выездной налоговой проверки физического лица заключаются в следующем:
- затруднительно проведение выездной налоговой проверки по месту жительства физического лица;
- отсутствует возможность проведения осмотра жилых помещений и имущества, находящегося в жилых помещениях (ст.92 НК РФ);
- отсутствует возможность производить выемку документов и предметов, находящихся в жилых помещениях (ст. 93, 94 НК РФ).
Соответственно, фактически проведение выездной налоговой проверки в отношении физического лица будет осуществляться по месту нахождения налогового органа.
Несмотря на существенные ограничения при проведении выездной налоговой проверки в отношении физического лица независимо от наличия согласия проверяемого физического лица налоговые органы вправе:
- запросить у него необходимые для проверки документы; провести осмотр имущества проверяемого физического лица, находящегося в его нежилых помещениях, в том числе недвижимого имущества, не являющегося жилым помещением;
- произвести выемку документов и предметов, находящихся в нежилых помещениях проверяемого физического лица, если проверяемое лицо не представило запрашиваемые налоговым органом документы в установленный срок;
- вызвать для дачи показаний в качестве свидетеля любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для налогового контроля (ст. 90 НК РФ);
- привлечь специалистов и экспертов (ст. 95 и 96 НК РФ);
- истребовать у лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого физического лица, эти документы или информацию (ст. 93.1 НК РФ).
Проведение выездной налоговой проверки физического лица – не такое уж редкое явление. Об этом свидетельствует многочисленная судебная практика – только в рамках периода 2014 года имеется немалое число решения районных судов различных областей РФ, в рамках которых рассматривались результаты выездных налоговых проверок по приведенным ниже категориям дел.
1. Выездные налоговые проверки физических лиц, которые занимались незаконной предпринимательской деятельностью (см., например, определение ВАС РФ от 20.06.2014 № ВАС-7083/14 по делу N А60-7878/2013; решение Вохомского районного суда Костромской области от 18.03.2014 по делу № 2-49/2014~9-37/2014; апелляционное определение Верховного суда Чувашской Республики от 20.08.2014 по делу № 33-3180/2014).
Так, в рамках судебного спора по делу № 33-3180/2014 была рассмотрена ситуация, при которой было выявлено, что истцом осуществлялись целенаправленные действия налогоплательщика-физического лица по покупке в течение определенных налоговых периодов земельных долей и участков, перевод их из земель для сельскохозяйственного назначения в земли для целей жилищного строительства (что значительно повысило стоимость земельных участков), последующее разделение на земельные участки меньшей площадью и их продажа в течение двух лет. Суд пришел к выводу, что указанные действия свидетельствуют об отсутствии у налогоплательщика намерений использовать земельные участки в личных целях.
2. Выездные налоговые проверки физических лиц, результатом которых явилось подтверждение того, что физическое лицо не уплатило налог с полученного дохода в отсутствие у него статуса индивидуального предпринимателя (см., например, решение Ленинского районного суда города Ярославля от 15.08.2014 по делу № 2-1584/2014~М-1522/2014 (доход от продажи акций); решение Кировского районного суда города Ярославля от 28.10.2013 по делу № 2-4802/2013~М-4260/2013 (доход от продажи недвижимого имущества); решение Кировского районного суда города Самары от 10.07.2014 по делу № 2-2924/2014~М-2301/2014с (доход в виде денежных средств, поступавших от организаций на депозитный счет).
Так, в рамках дела № 2-2924/2014~М-2301/2014с была рассмотрена следующая ситуация.
В кредитной организации на имя физического лица был открыт депозитный счет, при этом в банке физическое лицо подписало документы «не глядя», выдало доверенности (подписи в своих доверенностях не оспаривало). Рассматриваемое физическое лицо указало, что фактически данным счетом не пользовалось, деньги никогда не получало и не снимало, не знало о перечислениях денежных средств на счет, за открытие счета в банке получило 500 руб. Налоговым органом была установлена неуплата налога на доходы физических лиц, а также факт непредоставления в установленный срок налоговой декларации и несвоевременного предоставления налогоплательщиком документов по требованию налогового органа. Судом позиция налогового органа о правомерности доначисления налога на доходы физических лиц была поддержана в силу установления факта поступления на расчетный счет физического лица денежных средств, что подтверждается выписками о движении денежных средств по расчетному счету физического лица.
3. Выездные налоговые проверки физических лиц с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов в периоды, в которые физическое лицо обладало статусом индивидуального предпринимателя (см., например, решение Ногинского городского суда Московской области от 31.03.2014 по делу № 2-1995/2014~М-865/2014).
В ходе разбирательства по рассматриваемому делу судом было признано правомерным доначисление НДС (сумма налога была определена расчетным путем) и НДФЛ, поскольку с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя суммы налогов им не уплачивались.
4. Выездные налоговые проверки физических лиц с целью проверки документов, подтверждающих расходы физического лица, на которые уменьшены его налогооблагаемые доходы (см., например, определение Московского городского суда от 22.05.2014 № 4г/3-3962/14).
5. Выездные налоговые проверки физических лиц с целью с целью подтверждения правильности заявленных физическим лицом имущественных вычетов (см., например, апелляционное определение Мурманского областного суда от 03.09.2014 № 33-2536).
Резюмируя изложенное, можно говорить о том, что к процедуре выездной налоговой проверки физического лица и ее результатам стоит относиться не менее серьезно, чем к выездным налоговым проверкам налогоплательщиков-юридических лиц. Соответственно, на стадии подготовки к такой проверке необходима оценка возможных рисков, на стадии проведения – грамотно выстроенное взаимодействие с налоговыми органами, а при обжаловании вынесенного в отношении физического лица решения – формирование обоснованной правовой позиции.
Партнерский материал
Дополнительная информация на сайте kskgroup.ru
Впервые статья была опубликована на Executive.ru 14 августа 2015 года
